ד"ר רוסטוביץ, פייביש ושות' חברת עורכי דין - מס שבח מקרקעין – מושכלות יסוד

phone icn icon02 facebook icon

באנר עליון - פרסומים

מאמרים - מס שבח

מס שבח מקרקעין – מושכלות יסוד

 

א. מהו מס?

"מס" הוא תשלום המוטל דרך כפייה על-ידי רשות ציבורית, באין נגדו שום תמורה ישירה הניתנת מידי הרשות למשלם המס". רשויות ציבוריות הן המדינה והרשויות המקומיות. תרומה הניתנת מרצונו של הנותן לרשות הציבורית אינה מס. אין מס אלא זה שהוטל בכפייה. המס נועד לממן את מכלול פעולותיה של הרשות הציבורית, ומכאן שהנישום זוכה לקבל מהרשות תמורה בעד המסים ששילם, אם כי התמורה אינה אמורה לעמוד ביחס ישר לכמות המס המוטל עליו. כך למשל, פלוני מרוויח הרבה ומשלם מס הכנסה בסכומים גדולים, ופלמוני מרוויח מעט ואינו משלם מס הכנסה כלל, אולם שניהם זוכים לקבל אותו סל שירותים מהמדינה. לביצוע פעולות מסוימות ומוגדרות מטילות הרשויות תשלומי חובה ייעודיים, ואז זוכה כל נישום לקבל תמורה העומדת ביחס ישר לסכום המס ששילם. תשלומי החובה למיניהם זכו לשלל שמות: מס, היטל, מכס, דמי השתתפות, אגרה.

ב. מיון סוגי הריווח

האבחנה בין רווח הון לרווח פירות שואבת את הדימוי מהטבע. עצי פרי מניבים פירות בכל שנה, וקטיפתם ואכילתם אינה פוגעת בעץ עצמו. דמי השכירות השנתיים של נכס מקרקעין דומים לפירות של עץ, והשימוש בדמי השכירות לצרכיו של בעל הנכס אינו פוגע בנכס עצמו. כשם שהחקלאי חייב להשקות את העץ, לדשן את האדמה, בה הוא נטוע, ולחסן את העץ מפני מזיקים, כך חייב גם בעלי המקרקעין לדאוג לתחזוקה שוטפת של הנכס ולתיקונו. כאשר בעלי מטע של עצי פרי מוכר את הקניין במטע או כורת את העצים ומוכרם לתעשיית הנייר, הוא מאבד בבת אחת את אפשרותו להנות מכל הפירות אותם היו עצי הפרי מפיקים בעתיד. על אותה דרך כאשר בעל מקרקעין מוכר את הנכס, הוא מאבד בבת אחת את כל דמי השכירות, שהיה יכול לקבל בעתיד מאותו נכס. המכירה היא של הנכס ההוני, והרווח המופק ממכירה זו מכונה רווח הון.

ג. מיסוי רווח פירות

כאשר בעלים של נכסי מקרקעין משכיר אותם לשימושם של אחרים, הוא מקבל תמורתם דמי שכירות, והכנסה זו נחשבת בידיו כרווח פירות. גובה דמי השכירות משקף להלכה את הפחת של נכסי מקרקעין המושכרים, את הריבית הבנקאית, הדרושה למימון הרכישה של הנכס המושכר, ואת הרווח של בעלי המקרקעין. למעשה נקבע גובה דמי השכירות על-פי שווי השוק של דמי השכירות המקובלים לגבי נכסים דומים, ושיעורם מושפע מהיצע ומביקוש ולעתים גם ממדיניות של סובסידיה, שהמדינה או הרשות המקומית נוהגות בהשכרת נכסים דומים שבבעלותן. גובה דמי השכירות יכול להיות מושפע מחקיקה, המגבילה את שיעורם בנכסים שעליהם חל החוק המגביל, כגון חוק הגנת הדייר (נוסח משולב), התשל"ד - 1974.
על הרווח הנובע מהשכרת נכסי מקרקעין מוטל מס הכנסה. בחישוב הרווח מפחיתים מדמי השכירות, שקיבל בעלי המקרקעין תמורת נכסיו, את הפחת של הנכס המושכר. סכום הפחת אמור לשקף את ירידת השווי של המבנה במהלך תקופת קיומו של הנכס, ולהותיר בידי בעל המקרקעין קרן פטורה ממס, שתאפשר לו להקים את המבנה מחדש בתום תקופת קיומו. תקופת קיומו של הנכס תלויה בטיב החומרים מהם נבנה המבנה, ובסוג השימוש שעושים במבנה. למעשה, נקבע שיעור הפחת השנתי לצרכי המס על-פי דיני המס עצמם, ובפועל אין חשיבות לעניין זה לתקופת קיומו הצפוי של המבנה המושכר. תקופת הפחת הקבועה למרבית הנכסים בפקודת מס הכנסה היא 2% לשנה, כלומר, לאחר 50 שנה יופחת כל המחיר ששולם בעד הקמת המבנה. בדיני מס אחרים נקבע שיעור פחת של 4% לשנה, ומחיר ההקמה המלא יופחת כתוצאה מכך לאחר 25 שנה בלבד. בנכסים המשמשים לתעשייה יש שיעורי פחת מוגדלים, הואיל וההנחה היא כי משך תקופת קיומם של נכסים אלה קצרה יותר מזו של נכסים המשמשים למגורים, למשרדים או למסחר. כאשר הנישום קונה קרקע ובונה עליה מבנה, אין מפחיתים לצרכי מס את העלות של הקרקע, אלא של המבנה בלבד, הואיל ותקופת קיומה הצפוי של הקרקע הוא נצחי. אולם כאשר הנישום קונה מבנה קיים, נקבעת בדיני המס פיקציה משפטית, לפיה מייחסים לקרקע ערך תיאורטי, המחושב כאחוז מסויים מעלות הרכישה ללא קשר לשווייה האמיתי, והפחת מחושב על הערך של המבנה בלבד.
מההכנסה המתקבלת בעד השכרת מקרקעין מפחיתים לצרכי מס גם את הריבית שמשלם בעלי המקרקעין בעד הלוואות, שנטל לצורך רכישת הנכס המושכר. כלל זה מעודד משקיעים לממן חלק גדול מעלות הרכישה של נכסי מקרקעין בהלוואות בנקאיות לטווח ארוך. השיעור של הריבית הבנקאית מושפע מגובה האינפלציה באותה תקופה, כלומר, מירידת כוח הקנייה של הכסף, ומהרווח שהבנק מעוניין לקבל בעד השימוש בכסף. כאשר בתקופה מסוימת האינפלציה גבוהה עלול גובה הריבית השנתית לעלות על זה של דמי השכירות השנתיים של הנכס ולהותיר בידי הנישום את מלוא ההכנסה ללא כל מס. בדיני מס ההכנסה במדינות עתירות אינפלציה נקבע לעתים, כי מסכום הריבית המוכרת כהוצאה לצרכי מס, יש להפחית את שיעור האינפלציה השנתית, ובדרך זו מוכר כהוצאה רק סכום הריבית, העולה על שיעור האינפלציה. נקודת המוצא של הוראות אלה היא, כי נכסי המקרקעין שומרים על שוויים הריאלי, ושווי השוק שלהם אינו מושפע מהאינפלציה.
מדמי השכירות מפחיתים לצרכי מס גם את הוצאות התיקונים והאחזקה השוטפת של הנכס, ואת ההוצאות שהוצאו לניהולו השוטף ולגביית דמי השכירות. לצורך חישוב הרווח השנתי החייב במס מפחיתים מדמי השכירות את הפחת המותר, את הריבית המשולמת בעד ההלוואה, ששימשה לרכישת הנכס, ואת ההוצאות השוטפות מדמי השכירות, ועל היתרה משולם מס הכנסה.

ד. מיסוי רווח הון

כאשר בעלים של נכסי מקרקעין מוכר את המקרקעין, נחשבת ההכנסה ממכירתם כרווח הון, אולם כאשר אדם עוסק בקנייה ובמכירה של נכסי מקרקעין, והמקרקעין הם מלאי עסקי בידיו, נחשבת ההכנסה ממכירת המקרקעין כרווח פירות ולא כרווח הון. אותו דין חל על קבלן בניין הקונה קרקע, בונה עליה ומוכר את המקרקעין. בישראל יש שני חוקים נפרדים המטילים מס על רווחי הון: פרק ה' בפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ"א1961-, מטיל מס על רווחי הון במכירת מיטלטלין, וחוק מס שבח מקרקעין, התשכ"ג1963-, מטיל מס על רווחי הון במכירת מקרקעין.

ה. המבנה המשפטי של דיני המס

לכל חוקי המס מבנה משפטי דומה, משום שלכולם מטרה זהה - הטלת תשלום חובה על הנישום וגביית כספים לאוצר המדינה או לקופת הרשות המקומית. כמו בכל חוקי המס, ניתן למנות בחוק מס שבח מקרקעין עשרה יסודות: א. נושא המס - הנישום; ב. נשוא המס - השבח; ג. אירוע המס - היוצר את החבות הרעיונית במס; ד. סכום המס; ה. פטורים והנחות; ו. מועד תשלום המס; ז. חובת ההצהרה; ח. שומת המס; ט. השגה, ערר וערעור; י. דרכי הגבייה.

יש לך שאלה? צריך ייעוץ? השאר פרטים ונשמח לעמוד לרשותך
אנא הזן שם מלא
אנא הזן טלפון מלא כולל קידומת
אנא הזן כתובת דוא"ל חוקית
Invalid Input
© 2024 כל הזכויות שמורות לד"ר רוסטוביץ, פייביש ושות', חברת עורכי דין
עוצב ע"י פרומו - בניית אתרים לעסקים